Decorrenza nuove aliquote e nuove disposizioni modificative crediti imposta R&S, Innovazione e Design

Propongo a tutti noi una riflessione sulla decorrenza delle nuove aliquote e più in generale delle modifiche, approvate con la legge 178/2020 alla legge 160/2019 nella parte in cui istituisce il nuovo credito d’imposta in oggetto.

Legge di Bilancio 30.12.2020, n. 178, all’articolo 20 – entrata in vigore: La presente legge, salvo quanto diversamente previsto, entra in vigore il 1° gennaio 2021.

A mio parere questo vuol dire che in generale le disposizioni nuove e/o modificative di leggi esistenti in essa previste entrano in vigore appunto dal 2021 e di fatto quanto modificato non è più in vigore dalla suddetta data.

Salvo quanto diversamente previsto.

Se dunque si vuole prevedere una diversa entrata in vigore o meglio una diversa decorrenza, lo si deve esplicitare.

Ad esempio, in calce ai commi 412, 413 e 722 si prevede l’entrata in vigore “il giorno stesso della pubblicazione della presente legge nella Gazzetta Ufficiale.” (avvenuta in questo caso il 30.12.2020)

Per altro verso il comma 1050 prevede una disposizione “Con decorrenza dal 1° gennaio 2021, ...” . Se fosse “automatica” la decorrenza con l’entrata in vigore che in questo caso coincide con il 1° gennaio 2021, il Legislatore non avrebbe avuto la necessità di precisarla. Quindi entrata in vigore e decorrenza sono due cose diverse.

Ed infatti il successivo comma 1051 prevede che ”a decorrere dal 16 novembre 2020 ... è riconosciuto un credito d’imposta alle condizioni e nelle misure stabilite dai commi da 1052 a 1058 ...”. Questo comma ed i successivi trattano del credito d’imposta per acquisto beni strumentali nuovi. Qui il Legislatore ha voluto introdurre una decorrenza diversa dall’entrata in vigore della Legge. Nuovamente la decorrenza (delle modifiche) può non coincidere con l’entrata in vigore della legge di modifica. Probabilmente il legislatore per evitare una possibile “sospensione” degli investimenti dalla data di pubblicazione del disegno di legge alla sua approvazione definitiva, e volendo dare “da subito” nuovo impulso agli acquisti, ne ha aumento le aliquote, volendo comunque lasciare invariate quelle per gli acquisti già effettuati.

Il comma 1064 prevede invece una serie di modifiche all’articolo 1 della Legge 27.12.2019, n. 160 ed in particolare qui ci si riferisce al nuovo credito d’imposta Ricerca & Sviluppo, Innovazione e Design, oltre al credito formazione “Industria 4.0”.

Per queste modifiche, inclusi gli innalzamenti delle percentuali di credito, NON si prevede una particolare decorrenza, mentre se ne prevede una (ultimo periodo del comma 1064) per le modifiche da apportare sempre alla Legge 160/2019, alle spese ammissibili al credito d’imposta formazione 4.0; si prevede infatti “Per il periodo in corso al 31.12.2020 e fino a quello in corso al 31.12.2023 ...” Qui si rende necessario specificare la decorrenza (dal 2020) in quanto si va a modificare una norma in vigore già dal 2018 e che altrimenti sarebbe modificata dall’origine, con un effetto retroattivo evidentemente non voluto.

Se l’interpretazione da dare alla decorrenza delle varie disposizioni della Legge 178/2020, fosse la data di entrata in vigore, non avrebbero senso e in qualche caso non sarebbero applicabili, alcune delle norme contenute nella legge, come quelle appena indicate.

Nuovamente, quindi, l’indicazione della decorrenza delle modifiche apportate ha una sua logica e una sua necessità.

Nel caso delle modifiche apportate ai commi da 198 a 206 della Legge 160/2019, relativi al credito d’imposta Ricerca Sviluppo, Innovazione e Design, essendo una norma completamente riscritta per l’esercizio 2020, non è stato necessario precisarne la decorrenza proprio in quanto il Legislatore ha voluto modificare “ora per allora” le percentuali dei benefici in argomento, probabilmente per riavvicinarli almeno in parte alle percentuali in vigore con la precedente normativa, dopo che con la nuova avevano penalizzato chi facendo affidamento sul fatto che anche la norma sarebbe rimasta in vigore fino al 2020, avevano portato avanti progetti pluriennali programmati in precedenza. In questo caso, diversamente dallo stimolo agli acquisti, dato che le attività di ricerca non si improvvisano, si è voluto dare un segnale forte e un riconoscimento alle aziende che, nonostante la pandemia e l’incertezza economica mondiale, hanno comunque investito per il mantenimento della competitività e di conseguenza dell’occupazione. Si è preferito, probabilmente iniziare ad uscire dalla logica degli interventi “a pioggia” che hanno caratterizzato i DPCM emessi per i “ristori” da COVID-19, per iniziare a passare, anche in ottica del “Recovery plan” in discussione nel medesimo periodo di approvazione della legge di bilancio, ad un sostegno più mirato, privilegiando aziende sane che magari hanno subìto importanti flessioni di fatturato e di utili ma che in ogni caso sono sane, hanno investito ed investono, anche in ricerca.

Più in particolare si notano inoltre alcune modifiche che definirei correzioni di sviste. Mi riferisco ad esempio alle previsioni delle lettere da b) a e) del comma 1064 della Legge 178. In qualche caso sono chiarimenti che determinano la leggibilità che nella norma originaria mancava, come ad esempio alle varie indicazioni relative ai “contratti stipulati con soggetti esteri”. In altri casi sono aggiunte che uniformano l’ammissibilità degli ammortamenti del software (il comma 202 non li prevedeva mentre erano già contenuti nei commi 200 e 201) o anche la uniformità della ammissibilità delle spese di consulenza nel prevedere una limitazione percentuale riferita alle spese di ricerca e innovazione (che era presente nel comma 200 ma non nel comma 201). Tutto questo fa pensare ad una “sistemazione” complessiva della nuova norma con decorrenza dall’inizio della validità della stessa. La relazione illustrativa di accompagnamento al disegno di legge riconosce infatti espressamente “che rispondono ad esigenze di coordinamento sistematico e sono finalizzate a meglio chiarire l’ambito applicativo dell’agevolazione”. Tutti gli interpreti, incluso sembra il Ministero, sono concordi nel far decorrere queste novità già a partire dall’esercizio 2020, primo esercizio di entrata in vigore della norma e quindi viene attribuito qui valore retroattivo.

Mi chiedo allora, quale dovrebbe essere la decorrenza automatica (in quanto non espressa) della lettera f) dello stesso comma 1064?! Con questa lettera si dispongono le nuove aliquote ed i nuovi massimali e qui la relazione illustrativa si limita a ribadire le nuove misure senza aggiungere nessun’altra considerazione, in quanto evidentemente ritenuta non necessaria. Si deve concludere pertanto che anche le disposizioni di cui alla lettera f) sono applicabili già alle spese sostenute nell’esercizio 2020.

Aggiungo un’altra “conferma” indiretta della volontà del legislatore in merito alle modifiche di cui stiamo trattando, l’articolo 1, comma 185 della legge 178/2020, che riguarda sempre la norma nazionale relativa alle spese di ricerca e sviluppo, disciplinando alcune particolarità per il Mezzogiorno:

Al fine di incentivare più efficacemente l’avanzamento tecnologico dei processi produttivi e gli investimenti in ricerca e sviluppo delle imprese operanti nelle regioni Abruzzo, Basilicata, Calabria, Campania, Molise, Puglia, Sardegna e Sicilia, il credito d’imposta per gli investimenti in attività di ricerca e sviluppo di cui all’articolo 1, comma 200, della legge 27 dicembre 2019, n. 160, compresi i progetti di ricerca e sviluppo in materia di COVID-19, direttamente afferenti a strutture produttive ubicate nelle suddette regioni, spetta, per gli anni 2021 e 2022, alle seguenti categorie di imprese, come definite dalla raccomandazione 2003/361/CE della Commissione, del 6 maggio 2003: nella misura del 25 per cento per le grandi imprese, che occupano almeno duecentocinquanta persone e il cui fatturato annuo è almeno pari a 50 milioni di euro oppure il cui totale di bilancio è almeno pari a 43 milioni di euro; nella misura del 35 per cento per le medie imprese, che occupano almeno cinquanta persone e realizzano un fatturato annuo di almeno 10 milioni di euro, e nella misura del 45 per cento per le piccole imprese, che occupano meno di cinquanta persone e realizzano un fatturato annuo o un totale di bilancio annuo non superiori a 10 milioni di euro.

Tenuto conto che la norma in argomento, con le modifiche in commento è adesso in vigore per gli esercizi 2020-2022, se la decorrenza della disposizione di cui sopra fosse automaticamente a decorrere dal 2021, nuovamente non sarebbe stato necessario precisare qui la spettanza per gli esercizi 2021 e 2022. Qui, dato che lo scopo era incentivare maggiormente gli investimenti nelle regioni del Mezzogiorno, lo si è voluto fare con decorrenza successiva all’esercizio 2020 ormai praticamente concluso.

In conclusione, quando il Legislatore ha voluto fissare una decorrenza particolare lo ha fatto e quando non lo ha fatto è stato perché non ne aveva la volontà o la necessità. Se dunque dal 1° gennaio 2021 è in vigore una Legge, la 160/2019, modificata, la versione in vigore fino al 31.12.2020 non ha più effetto, per le parti che qui interessano, ai fini della spettanza del credito in argomento, per i calcoli e le certificazioni che pertanto dovranno necessariamente tenere conto delle uniche disposizioni adesso in vigore.

Un dirigente del Ministero dello Sviluppo Economico più volte ha diffuso la sua opinione circa la decorrenza dal 2021 delle nuove aliquote.

Sulla stampa specializzata è uscita un’anticipazione secondo la quale l’Agenzia delle Entrate sarebbe invece del parere della decorrenza immediata delle modifiche, in linea con quanto proposto in questo studio.

In sede di approvazione dei bilanci le aziende avrebbero necessitò di un chiarimento definitivo.

 

 

Rag. Ornello Castelli
@2021